Создание резерва на ремонт основных средств (нюансы)

Налоговое законодательство позволяет налогоплательщикам оптимизировать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль с помощью создаваемых резервов.

Одним из них является резерв на предстоящие расходы по ремонту основных средств.

Независимый эксперт по налогообложению и бухгалтерскому учету Александр Ермаченко, рассказывает о том, кто может создавать резерв на предстоящие расходы по ремонту, как создается резерв и как его правильно использовать

Условия создания резерва на ремонт основных средств

В статье 257 Налогового кодекса РФ сказано, что под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 100 000 рублей.

В процессе использования имущество постепенно изнашивается, что влечет за собой необходимость в его ремонте. Ремонт представляет собой определенные действия организации по устранению неисправности, которая мешает эксплуатировать объект.

То есть ремонт необходим для восстановления работоспособности имущества.

При этом свойства и характеристики объекта не подлежат изменению или не изменяется назначение объекта (в противном случае работы могут быть признаны капитальными в виде реконструкции, модернизации или переоборудования имущества).

Вообще налоговый кодекс РФ определяет, что расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

Однако, налогоплательщик, применяющий общую систему налогообложения и рассчитывающий налог на прибыль методом начисления, имеет право (но не обязан) создавать в налоговом учете резерв на ремонт основных средств. То есть резервировать суммы под расходы на проведение ремонта. Это делается для равномерного распределения затрат. Тем самым достигается оптимизация налогооблагаемой прибыли.

Учитывая вышесказанное, можно сформулировать следующие промежуточные выводы:

  1. Создание резерва на ремонт основных средств — это право налогоплательщика;
  2. Воспользоваться правом на создание резерва могут только плательщики налога на прибыль, рассчитывающие налог методом начисления;
  3. Создание резерва — это способ оптимизации базы по налогу на прибыль для равномерного списания расходов на ремонт имущества. Значит, такое право и порядок создания резерва должен быть отражен в учетной политике организации.

Порядок создания резерва по ремонту основных средств

Создание резерва на ремонт основных средств (нюансы)

  • В налоговом учете правила создания резерва на ремонт основных средств строго регламентированы.
  • Здесь должны быть определены:
  1. Норматив отчислений за налоговый период.
  2. Условия и сроки отчислений в резерв в зависимости от способа уплаты налога на прибыль (ежеквартально или ежемесячно).
  3. Правила отражения резерва в налоговом регистре.

Норматив отчислений в резерв

Для того, чтобы рассчитать норматив отчислений в резерв на ремонт основных средств организации, следует определить предельные предстоящие затраты на ремонт имущества и совокупную стоимость основных средств организации.

Статья 324 Налогового кодекса РФ определяет, что при определении нормативов отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств налогоплательщик обязан определить предельную сумму отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств. Сделать это налогоплательщик должен, исходя из периодичности осуществления ремонта объекта основных средств, частоты замены элементов основных средств (в частности, узлов, деталей, конструкций) и сметной стоимости указанного ремонта.

При этом предельная сумма резерва предстоящих расходов на указанный ремонт не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года.

Получается, что предельная величина резерва не может превышать вышеназванное значение по сумме. Если смета по предельной величине превышает среднюю величину расходов на ремонт основных средств за предыдущие три года, резерв следует сформировать, исходя из средних расходов за последние три года.

Сметная стоимость предстоящего ремонта определяется из совокупности затрат, включая стоимость запасных частей и расходных материалов, используемых для ремонта, расходов на оплату труда работников, осуществляющих ремонт, и прочих расходов, связанных с ведением указанного ремонта собственными силами, а также с учетом затрат на оплату работ, выполненных сторонними подрядчиками.

После составления сметного показателя предстоящих ремонтных работ организации следует определить по данным налогового учета совокупную стоимость основных средств организации. Для этого используется общая первоначальная стоимость амортизируемых основных средств на начало того года, в течение которого формируется резерв.

После того, как показатели будут определены, организации следует определить норматив отчислений. Он определяется в процентах как частное от деления предельной суммы предстоящих расходов на ремонт на совокупную стоимость основных средств:

Норматив отчислений = Предельная сумма предстоящих расходов на ремонт ÷ Совокупная стоимость основных средств × 100 %

Рассчитанная таким образом сумма отчислений в резерв учитывается в составе прочих расходов организации, связанных с производством равномерно в течение налогового периода. В зависимости от способа уплаты налога на прибыль расходы в виде отчислений отражайте ежеквартально или ежемесячно на последнее число отчетного периода.

Кстати, норматив отчислений подлежит корректировке, если организация планирует сложный и дорогостоящий ремонт. Но в данном случае должны выполняться два условия одновременно:

  • суммы, которые резервируются на проведение сложного и дорогого ремонта, должны накапливаться в течение нескольких лет (то есть сумма резерва переносится);
  • предусмотрен ремонт основных средств, по которым сложный и дорогой ремонт в предыдущие годы не проводился.

На сумму создаваемого резерва организации следует разработать отдельный налоговый регистр на созданный резерв по правилам статьи 313 НК РФ.

Пример создания резерва по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию

Организация в конце 2017 года внесла в учетную политику дополнение о формировании резерва на ремонт основных средств с нового налогового периода.

Бухгалтерия вместе с техническим отделом и мастерами участков производства после новогодних праздников в начале 2018 года составила предстоящую смету на проведение ремонта основных средств. В смету включены плановые расходы в размере 720 000 рублей.

Бухгалтерия по данным налогового учета определила, что за предшествующие три года сумма расходов на проведение ремонта составила в совокупности 1 350 000 рублей (в среднем за год 450 000 руб.), что меньше планового показателя.

720 000 руб. плановых расчетов превышают 450 000 руб. на 270 000 руб.

Значит, норматив отчислений будет рассчитан, исходя из предельных затрат на проведение ремонта в 450 000 руб.

Бухгалтерией определена совокупная первоначальная стоимость основных средств на 1 января 2018 года. Показатель составил 18 000 000 руб.

В этом случае норматив отчислений будет следующим:

450 000 руб. ÷ 18 000 000 руб. × 100 % = 2,5 %.

Общая сумма отчислений в резерв в 2018 году составит 450 000 руб. за год или 112 500 руб. поквартально.

То есть сумма в размере 112 500 руб. будет учитываться организацией в составе прочих расходов на конец каждого отчетного периода и года.

Порядок использования резерва на ремонт основных средств

  1. Как было сказано ранее, отчисления в резерв — это суммы, уменьшающие базу по налогу на прибыль в отчетном (налоговом) периоде.

  2. Следовательно, когда у организации возникают расходы на проведение ремонта основных средств, то все эти расходы отражаются за счет созданного резерва и уже не участвуют при расчете налога на прибыль.

  3. Сумму фактических расходов на проведение ремонта за налоговый период следует сравнить с суммой отчислений в резерв, сделанных в течение налогового периода.

    В результате сравнения может быть:

  • использована не вся сумма резерва;
  • зафиксирован перерасход по резерву;
  • сумма расходов на ремонт и обслуживание может совпасть с суммой резерва (на практике эта ситуация практически невозможна).
  • Итак, если по итогам налогового периода резерв использован не до конца, то разницу между суммой отчислений в резерв за налоговый период и фактическими расходами на ремонт основных средств следует включить в состав внереализационных доходов.
  • Если резерв перерасходован, то есть выявлена сумма превышения фактических расходов над суммой резерва, то положительная разница включается в состав прочих расходов в конце налогового периода.

Используем условия представленного выше примера

Там сказано, что бухгалтерия вместе с техническим отделом и мастерами участков производства после новогодних праздников в начале 2018 года составила предстоящую смету на проведение ремонта основных средств. В смету включены плановые расходы в размере 720 000 руб.

720 000 руб. плановых расчетов превышают предельно рассчитанный 450 000 руб. на 270 000 руб.

  1. Значит, норматив отчислений рассчитан, исходя из предельных затрат на проведение ремонта в 450 000 руб.
  2. По итогам года организация произвела:
  • отчисления в резерв на сумму 450 000 руб.;
  • выполнила ремонт, исходя из составленной сметы на 650 000 руб.

То есть сумма фактических расходов превышает резерв на 200 000 руб. Этот показатель учитывается организацией в составе прочих расходов на конец года.

Условие о переносе резерва действует только для резерва по сложному и дорогостоящему ремонту. Зарезервированные суммы накапливаются.

Если организация отказывается от создания резерва, то неиспользованная сумма резерва включается в состав внереализационных доходов.

3.3.4. Создание резерва на ремонт основных средств

3.3.4. Создание резерва на ремонт основных средств

Организация, согласно п. 72 Положения N 34н, может создавать резерв расходов на ремонт основных средств. Резерв расходов создается для равномерного включения предстоящих расходов на ремонт основных средств, в расходы отчетного периода.

Для этой цели в плане счетов, для обобщения информации о наличии и движении зарезервированных сумм на ремонт основных средств, предназначен счет 96 «Резервы предстоящих расходов». Создание резерва отражается по кредиту счета 96 и дебету счетов учета затрат на производство.

Если ремонт основных средств выполняется силами вспомогательного производства организации, использование сумм резерва отражается по дебету счета 96 в корреспонденции с кредитом счета 23 «Вспомогательное производство», если для проведения ремонта привлекаются специалисты сторонних организаций, кредитуется счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

В конце отчетного периода проводится инвентаризация резерва расходов на ремонт основных средств. Неиспользованные суммы резерва в конце года сторнируются.

Качественный ремонт многих объектов основных средств требует довольно длительного промежутка времени, который не исчерпывается одним отчетным периодом.

Если окончание ремонтных работ произойдет в следующем году, остаток резерва на ремонт основных средств не сторнируется.

После окончания ремонтных работ излишне начисленная сумма резерва должна быть отнесена на финансовые результаты отчетного периода.

Может возникнуть ситуация, когда созданного резерва недостаточно для проведения ремонта основных средств, то есть фактические расходы на ремонт превышают размер созданного резерва. В этом случае, в конце отчетного периода сумма превышения фактических затрат списывается на расходы.

Пример.

Для проведения ремонта основных средств организация приняла решение о создании резерва на ремонт в сумме 180000 рублей. Ежемесячная сумма отчислений в резерв предстоящих расходов составила 15000 рублей (180000 рублей / 12 месяцев). Фактические расходы на ремонт, произведенный силами организации, в отчетном году составили 162000 рублей.

Ежемесячно с января по декабрь отчетного года в бухгалтерском учете будут производиться следующие записи:

Создание резерва на ремонт основных средств (нюансы)

Для налогообложения прибыли, в соответствии с п. 3 ст. 260 НК РФ для обеспечения в течение двух и более налоговых периодов равномерного включения расходов на проведение ремонта основных средств, налогоплательщики вправе создавать резервы под предстоящие ремонты основных средств в соответствии с порядком, установленным ст. 324 НК РФ.

  • Для того чтобы правильно сформировать резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств необходимо обеспечить учет следующих данных:
  • 1) первоначальная стоимость амортизируемых основных средств на начало налогового периода;
  • 2) фактическую сумму расходов на ремонт за предыдущие три года и частное от деления этой суммы на три;
  • 3) график проведения ремонтов, в том числе приходящихся на текущий налоговый период;
  • 4) сметная стоимость указанных ремонтов;
  • 5) перечень основных средств, по которым будут осуществляться особо сложные и дорогие виды капитального ремонта;
  • 6) график проведения ремонта указанных основных средств, в котором указывается период осуществления ремонтных работ и их сметная стоимость.
  • Отчисления в резерв предстоящих расходов рассчитываются исходя из совокупной стоимости основных средств и нормативов отчислений.

Совокупная стоимость основных средств определяется как сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию на начало налогового периода, в котором создается резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств. Таким образом, если резерв создается на 2006 год, то стоимость основных средств, приобретенных в течение этого года, не будет входить в общую совокупную стоимость основных средств, рассчитанную для определения отчислений в создаваемый резерв.

Если организация имеет в составе основные средства, введенные в эксплуатацию до 1 января 2002 года, в отношении их принимается восстановительная стоимость, определенная в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ.

Федеральный закон N 58-ФЗ уточняет порядок определения стоимости амортизируемого имущества. С 1 января 2006 года при определении первоначальной стоимости основных средств и амортизируемых нематериальных активов в их стоимости не учитываются суммы НДС и акцизов.

Налогоплательщикам следует помнить о том, что предельная сумма предстоящих расходов на ремонт основных средств не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года.

Если организация накапливает средства для проведения особо дорогих и сложных видов капитального ремонта, она может увеличить предельный размер отчислений в резерв предстоящих расходов.

Предельный размер отчислений увеличивается на сумму отчислений на финансирование ремонта, приходящегося на налоговый период в соответствии с графиком проведения ремонта при условии, что в предыдущих налоговых периодах аналогичные ремонты не производились.

  1. Нормативы отчислений в резерв организация устанавливает самостоятельно при разработке учетной политики для целей налогообложения. Сумма отчислений зависит от следующих факторов:
  2. 1) периодичности осуществления ремонта объекта основных средств;
  3. 2) частоты замены элементов основных средств (в частности, узлов, деталей, конструкций);
  4. 3) сметной стоимости ремонта.
  5. Пример.
  6. Организация в 2006 году запланировали произвести ремонт основных средств, расходы на который по предварительной оценке составят 76000 рублей.
  7. Учетной политикой организации предусмотрено создание резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств.
  8. На 1 января 2006 года совокупная стоимость основных средств составляет 830000 рублей. За последние три года фактические расходы на ремонт основных средств составили:
  9. – в 2003 году – 36500 рублей.
  10. – в 2004 году – 65300 рублей.
  11. – в 2005 году – 72500 рублей.
  12. Авансовые платежи по налогу на прибыль организация уплачивает ежеквартально.
  13. Предположим, что планируемый организацией ремонт осуществлен в сентябре 2006 года, и фактические расходы на ремонт составили 68000 рублей.
  14. Рассчитаем среднюю величину фактических расходов на ремонт за последние три года: (36500 рублей + 65300 рублей + 72500 рублей) / 3 = 58100 рублей.
  15. Поскольку предельная сумма резерва не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт основных средств, сложившуюся за последние три года, сумма резерва не может превышать 58100 рублей, несмотря на то, что организация планирует израсходовать на ремонт 76000 рублей.
  16. Рассчитаем годовой размер норматива отчислений в резерв:
  17. (58100 рублей / 830000 рублей) = 7,0 %.
  18. Если организация уплачивает авансовые платежи по налогу на прибыль ежемесячно, необходимо рассчитать ежемесячный норматив отчислений в резерв:
  19. 7 % / 12 месяцев = 0,583 %.
  20. В нашем примере организация уплачивает авансовые платежи по налогу на прибыль ежеквартально, поэтому необходимо рассчитать ежеквартальную норму отчислений в резерв: 7 % / 4 квартала = 1,75 %.
  21. Ежеквартальные отчисления в резерв составят:
  22. 830000 рублей х 1,75 % = 14525 рублей.
  23. Определим сумму резерва, накопленную на момент проведения ремонта:
  24. 14525 рублей х 3 квартала = 43575 рублей.

Сумма накопленного резерва составила 43575 рублей, фактические расходы на ремонт составили 68000 рублей. Сумма превышения фактических расходов над суммой накопленного резерва составляет 24425 рублей.

В соответствии с п. 2 ст. 324 НК РФ в том случае, если сумма фактических расходов на ремонт основных средств в отчетном периоде превышает сумму созданного резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств, остаток затрат в целях налогообложения включается в состав прочих расходов на дату окончания налогового периода.

  • Таким образом, в третьем квартале в целях налогообложения прибыли в качестве расходов будет учтена сумма расходов на ремонт в размере накопленного резерва, то есть 43575 рублей, в 4 квартале (31 декабря 2006 года) в целях налогообложения прибыли будет признана оставшаяся сумма резерва – 14525 рублей.
  • Сумма резерва предстоящих расходов за 2006 год составляет 58100 рублей.
  • Фактические расходы на ремонт – 68000 рублей.

По состоянию на 31 декабря 2006 года будет выявлена сумма превышения фактических расходов на ремонт основных средств над суммой созданного резерва 9 900 рублей. Данная сумма будет учтена в составе прочих расходов на 31 декабря 2006 года.

Данный текст является ознакомительным фрагментом.

Как в налоговом учете создать резерв на ремонт основных средств — НалогОбзор.Инфо

Чтобы равномерно включать затраты на ремонт основных средств в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, организация вправе создать специальный резерв (п. 3 ст. 260 НК РФ).

Когда можно создать резерв 

Резерв может быть создан, если для расчета налога на прибыль организация применяет метод начисления. Организации, применяющие кассовый метод, резервы не создают. Объясняется это тем, что любые расходы, которые уменьшают налогооблагаемую прибыль, они могут учитывать только после их оплаты (п. 3 ст. 273 НК РФ).

Решение о создании резерва расходов на ремонт основных средств закрепите в учетной политике для налогообложения (абз. 5 ст. 313 НК РФ). Там же укажите порядок формирования резерва. Для этого определите:

  • годовой норматив отчислений в резерв;
  • совокупную первоначальную стоимость основных средств.
  • Изменения этих показателей отражайте в налоговой учетной политике ежегодно.
  • Такой порядок предусмотрен в пункте 2 статьи 324 Налогового кодекса РФ.
  • Ситуация: можно ли формировать резервы расходов на текущий и дорогостоящий ремонт основных средств в течение первых трех лет с даты регистрации организации?
  • Нет, нельзя.

Из письма Минфина России от 17 января 2007 г. № 03-03-06/1/9 следует, что вновь созданные организации не могут формировать резерв на предстоящий ремонт основных средств.

Объясняется это тем, что для создания указанного резерва в налоговом учете необходимо определить плановую сумму отчислений, которая не может превышать среднюю величину расходов на ремонт основных средств за предыдущие три года (абз. 5 п. 2 ст. 324 НК РФ).

У вновь созданной организации таких данных нет, а значит, организация не может сформировать резерв в соответствии с требованиями статьи 324 Налогового кодекса РФ. Создание отдельного резерва расходов на сложный и дорогой ремонт основных средств статьей 324 Налогового кодекса РФ не предусмотрено.

Поэтому в течение первых трех лет с даты регистрации организации должны учитывать фактические затраты на ремонт основных средств в составе прочих расходов организации в тех отчетных (налоговых) периодах, в которых эти затраты были осуществлены (п. 1 ст. 260 НК РФ).

Однако в письме от 8 апреля 2005 г. № 03-03-01-04/1/180 Минфин России высказывал другую точку зрения. Она основана на том, что статья 324 Налогового кодекса РФ не запрещает создавать резерв расходов на ремонт основных средств организациям, у которых за последние три года не было таких расходов.

Положениями данной статьи предусмотрена лишь необходимость расчета предельной суммы резерва, которая не должна превышать средние фактические затраты организации на ремонт за предыдущие три года.

Причем эта сумма может быть увеличена на сумму отчислений на проведение особо сложных и дорогих видов капитального ремонта в размере необходимых затрат (согласно графику проведения работ).

Таким образом, при формировании резерва для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта сумма фактических расходов на ремонт, сложившаяся за последние три года, значения не имеет. Поэтому организации, которые не ремонтировали свои основные средства за последние три года, могут создавать резерв расходов на проведение сложного и дорогостоящего ремонта независимо от создания резерва на текущий ремонт.

В связи с выходом разъяснений Минфина России, приведенных в письме от 17 января 2007 г. № 03-03-06/1/9 (первая точка зрения), организация вправе следовать им (как более поздним). В противном случае свое решение организации придется отстаивать в суде.

В арбитражной практике есть примеры судебных решений, подтверждающих точку зрения письма Минфина России от 8 апреля 2005 г. № 03-03-01-04/1/180 (вторая точка зрения) (см., например, определение ВАС РФ от 29 января 2007 г. № 243/07, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 23 октября 2006 г. № Ф04-7102/2006(27676-А67-40), от 14 декабря 2005 г.

№ Ф04-8923/2005(17776-А67-35)). По мнению судей, в рассматриваемой ситуации формирование резерва является правомерным, если:

  • ремонт основных средств является особо сложным и дорогим видом капитального ремонта;
  • рассчитан на срок более одного налогового периода;
  • имеется график на проведение ремонтных работ;
  • аналогичный ремонт ранее не осуществлялся.

Ситуация: можно ли в налоговом учете создать резерв расходов на сложный и дорогой ремонт, а затраты на проведение текущего ремонта основных средств списывать без создания резерва?

Нет, нельзя.

Статьей 324 Налогового кодекса РФ создание отдельного резерва расходов на сложный и дорогой ремонт основных средств не предусмотрено. Поэтому либо сформируйте единый резерв на все виды ремонта, либо не создавайте его вообще (п. 3 ст. 260 НК РФ).

Если решение о создании резерва принято, то до окончания года и исчерпания этого резерва включать какие-либо затраты на ремонт непосредственно в расчет налога на прибыль нельзя. Их нужно относить на использование созданного резерва (абз. 5 п. 2 ст. 324 НК РФ).

Если за год сумма фактических затрат на ремонт превысила размер созданного резерва, разницу можно включить в состав расходов только в конце налогового периода (абз. 6 п. 2 ст. 324 НК РФ).

Бухучет расходов на ремонт основных средств: резерв отменен, единовременное признание не всегда допустимо. | «Правовест Аудит»

Восстановление и поддержание работоспособности основных средств (ОС) требует определенных затрат. Пунктом 26 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»  предусмотрено восстановление ОС путем  ремонта, модернизации, реконструкции. Затраты на  восстановление ОС отражаются в бухучете того отчетного периода, к которому они относятся.

В ПБУ 6/01  нет четкого определения понятия  «ремонт», «реконструкция» и «модернизация». Отличительные признаки реконструкции и модернизации перечислены в пункте 2 статьи 257 НК РФ, кроме того, для разграничения понятий ремонта, реконструкции и модернизации  целесообразно воспользоваться отраслевыми методическими рекомендациями.

Например, в отношении зданий и сооружений для отнесения расходов к текущему, капитальному ремонту или капитальным вложениям Минфин России рекомендует пользоваться следующими документами:

Согласно пункту 27 ПБУ 6/01,  если в результате модернизации и реконструкции улучшаются первоначальные нормативные показатели функционирования объекта основных средств (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.), то затраты на такие модернизацию и реконструкцию  увеличивают первоначальную стоимость основного средства.  Учет  указанных сумм ведется на счете учета вложений во внеоборотные активы (счет 08).

По завершении работ по модернизации (реконструкции) объекта основных средств затраты, учтенные на 08, либо увеличивают первоначальную стоимость этого объекта и списываются в дебет счета учета основных средств ( счет 01), либо учитываются на счете учета основных средств обособленно, и в этом случае открывается отдельная инвентарная карточка на сумму произведенных затрат. Итак, с модернизацией и реконструкцией все понятно – они увеличивают стоимость объекта ОС  и подлежат амортизации.

В части ремонта никаких особых указаний  ПБУ 6/01 не содержит. Следовательно, если  ремонтные работы не привели  ни к изменению функционального назначения объекта ОС, ни к улучшению первоначально показателей его функционирования, расходы на ремонт этого объекта следует отражать  в составе расходов того отчетного периода, к которому они относятся, т.е. как текущие расходы.

На основании  абз. 2 п. 67 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее — Методические указания), затраты по ремонту объекта ОС отражаются в бухгалтерском учете по дебету соответствующих счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом счетов учета произведенных затрат.

То есть, расходы на ремонт основных средств можно признавать в бухгалтерском учете  по мере их осуществления. Тем более, что, начиная   с отчетного периода за 2011 год,  исключена  возможность создавать резервы под предстоящие ремонты основных средств в бухгалтерском учете. 

Приказом Минфина РФ от 24.12.

2010 N 186н  был отменен пункт 69 Методических указаний,  который предусматривал правила создания и использования такого резерва, а также пункт 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности утв.

Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н, допускавший  создание  резервов, в том числе, на ремонт основных средств для равномерного распределения предстоящих расходов в затраты отчетного периода.

Например, если замена оконных рам в помещении не изменила его  функциональное назначение и показатели его функционирования (т.е. офис остался офисом той же площади) то, затраты такой  ремонт помещения не будут капитализироваться в стоимость помещения, а признаются в составе текущих расходов (п. 27 ПБУ 6/01).

С другой стороны, расходы по замене окон в помещении могут быть достаточно ощутимыми и производятся они не в качестве текущего поддержания работоспособности объекта ОС, а носят капитальный характер, имеют периодичность более 12 месяцев. По сути, такие расходы относятся к нескольким периодам, в течение которых помещение будет приносить доход или использоваться для управленческих нужд организации.  

Другими словами, такие затраты соответствуют понятию актива, а  пункт 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности допускает затраты одного отчетного периода списывать на следующие отчетные периоды в порядке, установленном для списания актива соответствующего вида.

Создание резерва предстоящих расходов на ремонт: Создавать резерв на ремонт основных средств как в бухгалтерском,

  Создавать резерв на ремонт основных средств как в бухгалтерском, так и в налоговом учете организация может только в том случае, если его создание предусмотрено учетной политикой организации.

Создаем резерв в бухгалтерском учете

Чтобы равномерно списать затраты на ремонт автотранспортных средств на расходы, предприятие может создать для этого специальный резерв. Это — резерв на ремонт основных средств.

В бухгалтерском учете его можно сформировать на основании пункта 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ (утв. Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н). Основанием для формирования резерва являются:

  • дефектные ведомости, в которых обосновывается необходимость проведения ремонтных работ;
  • данные о первоначальной и восстановительной стоимости;
  • сметы на проведение ремонта;
  • нормативы и данные о сроках проведения ремонтов;
  • расчет ежемесячных отчислений в резерв расходов на ремонт основных средств, исходя из годовой сметной стоимости ремонта (п. 69 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 № 91н).
  • В учетной политике для целей бухгалтерского учета необходимо закрепить не только факт создания самого резерва, также необходимо определить порядок создания резерва, годовой норматив и сумму ежемесячных отчислений, а также порядок его использования.
  • Образование резерва отражается в бухгалтерском учете по дебету счетов учета затрат на производство или расходов на продажу в корреспонденции со счетом 96 «Резервы предстоящих расходов».
  • По мере выполнения работ фактически расходы, связанные с проведением ремонта автотранспортных средств, списываются в дебет сче

та 96. Если организация проводит ремонт своими силами, то расходы на него предварительно учитываются на счете 23 «Вспомогательное производство». В случае, когда ремонт проводит специализированная организация, расходы на его проведение учитываются в корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Если расходы на текущий ремонт автотранспортных средств превысят сумму созданного резерва, то можно сначала включить их в состав расходов будущих периодов, а потом равномерно относить на себестоимость продукции.

Пример

Для ремонта автотранспортных средств ООО «Аэролайн» создает специальный резерв на ремонт основных средств. Годовая смета затрат на ремонт автомобилей составляет 36 000 руб. Отчисления в резерв производятся в начале каждого месяца. Ежемесячная сумма отчислений составляет 3000 руб. (36 000 руб. : 12 мес.).

При этом в бухгалтерском учете ООО «Аэролайн» делается такая запись:

ДЕБЕТ 25 КРЕДИТ 96

  • 3000 руб. — направлены средства на формирование резервного фонда.

В сентябре 2008 года ООО «Аэролайн» отремонтировало грузовой автомобиль в автосервисе. Стоимость ремонтных работ составила 36 000 руб., в том числе НДС — 5492 руб. На этот момент сумма резервного фонда составила 27 000 руб. (3000 руб. х 9 мес.).

В бухгалтерском учете эта операция была отражена так:

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51

  • 36 000 руб. — оплачена стоимость ремонтных работ;

ДЕБЕТ 96 КРЕДИТ 60

  • 27 000 руб. — отражена стоимость ремонта за счет средств ремонтного фонда;

ДЕБЕТ 97 КРЕДИТ 60

  • 3000 руб. (30 000 руб. — 27 000 руб.) — часть расходов включена в состав расходов будущих периодов;

ДЕБЕТ 19-3 КРЕДИТ 60

  • 5492 руб. — учтена сумма НДС;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19-3

  • 5492 руб. — сумма НДС предъявлена к налоговому вычету.
  1. В октябре расходы будущих периодов можно включить в себестоимость продукции:
  2. ДЕБЕТ 25 КРЕДИТ 97
  • 3000 руб. — списана сумма расходов будущих периодов.

Перед составлением годовой бухгалтерской отчетности бухгалтеру необходимо проверить обоснованность, правильность образования и использования резерва на ремонт автотранспортных средств.

На основании данных инвентаризации излишне зарезервированные суммы сторнируются и отражаются в бухгалтерском учете методом «Красное сторно» по дебету счета учета затрат или расходов на продажу в корреспонденции со счетом 96.

Если ремонтные работы завершаются в следующем году, то сумму резерва сторнировать не нужно. Остаток резерва в этом случае переносится на следующий год.

А в следующем году после окончания ремонта остаток резерва отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 96 в корреспонденции со счетом 91 в составе прочих доходов как прибыль прошлых лет (п.

69 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств).

Мы уже говорили о том, что капитальный ремонт автотранспортных средств производится один раз в несколько лет. Организация может создавать резерв на проведение капитального ремонта, отчисления в который производятся в течение ряда лет. После проведения такого ремонта может оказаться, что сумма созданного резерва оказалась недостаточной или излишней.

  • В первом случае расходы на капитальный ремонт, которые не удалось списать за счет суммы созданного резерва, включаются в состав расходов будущих периодов, а потом равномерно списываются на себестоимость продукции или издержки обращения.
  • Во втором случае сумму излишне созданного резерва сторнируют (если эти суммы были включены в состав резерва в текущем отчетном периоде) или списывают в состав прочих доходов (если эти отчисления были сделаны в прошлых отчетных периодах).
  • Пример

Начиная с марта 2006 года, торговая организация ЗАО «Суперавтомегаслот» создает резерв на проведение капитального ремонта легкового автомобиля. Расходы на капитальный ремонт автомобиля в соответствии со сметой составляют 360 000 руб. Капитальный ремонт планируется провести в феврале 2009 года.

Отчисления в резерв производятся в начале каждого месяца. Ежемесячная сумма отчислений составляет 10000руб. (360 000руб. : 12 мес. : : 3 года).

Ежемесячно с марта 2006 года по февраль 2008 года в бухгалтерском учете ЗАО «Суперавтомегаслот» делается такая запись:

ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 96

  • 10 000 руб. — направлены средства на формирование резервного фонда.

В марте 2009 года специализированная организация провела капитальный ремонт автомобиля. Фактические расходы на его проведение составили 354 000 руб., в том числе НДС — 54 000 руб.

В бухгалтерском учете ЗАО «Суперавтомегаслот» были сделаны такие записи:

ДЕБЕТ 96 КРЕДИТ 60

  • 300 000 руб. (354 000 руб. — 54 000 руб.) — отражена стоимость ремонта за счет средств ремонтного фонда;

ДЕБЕТ 19-3 КРЕДИТ 60

  • 54 000 руб. — учтена сумма НДС;

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51

  • 354 000 руб. — оплачены услуги сторонней организации по ремонту автомобиля;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19-3

  • 54 000 руб. — сумма НДС предъявлена к налоговому вычету;

ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 96

  • 20 000 руб. (10 000 руб. х 2 мес.) — сторнирована сумма резерва, излишне начисленного в 2008 году;

ДЕБЕТ 96 КРЕДИТ 91-1

  • 40 000 руб. (360 000 руб. — 300 000 руб. — 20 000 руб.) — сумма резерва, начисленная в прошлые отчетные периоды, включена в состав прочих доходов.
  1. Создаем резерв в налоговом учете
  2. Механизм создания резерва на ремонт основных средств в налоговом учете изложен в статье 324 Налогового кодекса РФ.

В налоговом учете резерв на ремонт автотранспортных средств делится на два вида. Один из них предназначен для оплаты обычного ремонта, а другой — для оплаты особо сложных и дорогих видов капитального ремонта. Эти резервы по-разному создаются и по-разному списываются.

Для правильного формирования резерва организация должна:

  • составить график проведения ремонтов;
  • рассчитать их сметную стоимость;
  • составить перечень основных средств, по которым будут осуществляться особо сложные и дорогие виды капитального ремонта;
  • составить график проведения ремонта этих транспортных средств, в котором указывается период осуществления ремонтных работ и их сметная стоимость.
  • Резерв предстоящих расходов на оплату обычного ремонта
  • Резерв на ремонт основных средств формируется путем отчислений, которые производятся в него в течение налогового периода на последний день отчетного периода.

Для того чтобы создать резерв, нужно рассчитать планируемую сумму расходов на ремонт автотранспортных средств в текущем году. Ее определяют исходя из периодичности ремонта, стоимости деталей, которые меняются в процессе ремонта, и его сметной стоимости. Планируемую сумму расходов указывают в смете.

Сметная стоимость может определяться на основании актов технического обследования, докладов о техническом состоянии автотранспортных средств, графика (плана) проведения их ремонта.

Основные средства, по которым будут проводиться особо сложные и дорогостоящие виды капитального ремонта, в эту смету не включаются.

Сумма резерва должна быть равна планируемым (сметным) расходам на ремонт. Однако она не может быть больше средней суммы фактических расходов на ремонт за последние три года.

  1. Среднюю сумму расходов на ремонт рассчитывают так:
  2. Фактические расходы              Средняя              сумма расходов за три
  3. : 3 года =
  4. на ремонт              14              последних года на ремонт

Сразу скажем, что в Налоговом кодексе не написано, как быть тем фирмам, у которых не было ремонта в предыдущих годах. По мнению налоговых органов, эти организации не могут создавать резерв, так как средняя величина их фактических расходов за последние три года будет равна «нулю». Это положение относится и к вновь созданным организациям.

Если планируемая сумма резерва больше средних расходов на ремонт, то сумма резерва будет равна средним расходам. В противном случае сумма резерва будет равна планируемым расходам на ремонт. В первом случае максимальная сумма резерва будет равна средним расходам за последние три года, а во втором случае — планируемым расходам на ремонт.

Затем нужно определить норматив отчислений в резерв.

Стоимость основных средств определяется как сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию по состоянию на начало налогового периода, в котором образуется резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств (п. 2 ст.

324 Налогового кодекса РФ). Для расчета совокупной стоимости амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию до вступления в силу настоящей главы, принимается восстановительная стоимость, определенная в соответствии с пунктом 1 статьи 257 настоящего Кодекса.

Норматив отчислений в резерв на ремонт основных средств должен быть указан в учетной политике организации для целей налогообложения.

Так как налоговое законодательство в отличие от бухгалтерского ограничивает сумму резерва, принимаемую для расчета налога на прибыль, можно в бухгалтерском учете установить тот же норматив отчислений в резерв, что и в налоговом. В этом случае бухгалтеру не придется вести двойной учет.

Исходя из норматива, можно уменьшать прибыль на определенную сумму в конце отчетного периода.

Если расходы на ремонт основных средств оказались больше созданного в налоговом учете резерва, то уменьшить прибыль на сумму этих расходов можно лишь в конце года. Поэтому если планируемые расходы на ремонт больше, чем максимальная сумма резерва, то создавать резерв не нужно.

Если фактические расходы на ремонт меньше, чем резерв, то остаток неиспользованного резерва увеличивает прибыль в конце отчетного года. В налоговом учете сумма неиспользованного резерва включается в состав внереализационных доходов.

Организации, имеющие в своем хозяйстве обслуживающие производства и хозяйства, при формировании резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств обязаны подразделять отчисления в резерв на две части. Одна часть резерва будет относиться к основным средствам обслуживающих производств и хозяйств, а другая часть — ко всем остальным основным средствам.

Фактически резерв будет состоять из двух частей. В зависимости от того, ремонт каких автотранспортных средств будет производить организация, будет зависеть, за счет какой части резерва будут списываться расходы на ремонт.

Для обоснованного распределения отчислений в резерв и использования резерва бухгалтер должен разработать соответствующий налоговый регистр по резерву расходов на ремонт.

Резерв предстоящих расходов на оплату особо сложных и дорогих видов капитального ремонта

В том случае, если предприятие имеет основные средства, по которым будет проводиться особо сложные и дорогие виды капитального ремонта, то оно должно в течение нескольких налоговых периодов накопить для этого достаточно средств. Для этого предельный размер отчислений в резерв необходимо увеличить на сумму отчислений на финансирование сложных и дорогих видов ремонта.

В Налоговом кодексе РФ не указывается, какой капитальный ремонт является особо сложным и дорогим. Поэтому организация может самостоятельно установить для себя критерии сложности и дороговизны ремонта. Положение о проведении сложных и дорогих капитальных ремонтов основных средств необходимо закрепить в учетной политике организации в целях налогообложения.

Сумма отчислений в резерв на оплату особо сложных и дорогих видов капитального ремонта рассчитывается исходя из общей суммы ремонта по этим объектам, поделенной на количество лет, между которыми происходят указанные виды ремонта. Стоимость ремонта рассчитывается на основании графика ремонта и сметы расходов по нему.

Отчислять средства, необходимые для проведения сложного и дорогостоящего ремонта основных средств, можно ежемесячно или ежеквартально в течение нескольких лет вплоть до того года, в котором этот ремонт будет сделан.

Сумма резерва, не использованная в течение года, не включается во внереализационные расходы, а переносится на следующий год. Правда, при условии, что сложный или дорогой ремонт не закончен.

Пример

В составе объектов основных средств ЗАО «Иволга» числится автотранспортное средство, которое согласно технической документации на него подлежит капитальному ремонту каждые пять лет.

Сумма расходов на этот ремонт согласно смете составляет 125 000 руб. Следовательно, ежегодно в резерв на проведение сложного и дорогостоящего ремонта автотранспортного средства можно отчислять по 25 000 руб.

(125 000 руб. : 5 лет).

Организация может увеличить предельную сумму отчислений в резерв на стоимость капитального ремонта, то есть на 24 000 руб.

В этом случае максимально возможный норматив будет равен 15%

((50 000 руб. + 25 000 руб.) : 500 000 руб. х 100%).

ЗАО «Иволга» приняла норматив отчислений в резерв на ремонт основных средств, равный максимально возможному (15%). Тогда размер ежеквартальных отчислений в резерв составит 75 000 руб. (500 000 руб. х 15%).

Оставьте комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *